18.8.2025

Päätös, jota muutoksenhaku koskee

Turun hallinto-oikeus 7.9.2023 nro H1609/2023

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus myöntää säätiölle valitusluvan ja tutkii asian.

Valitus hyväksytään. Korkein hallinto-oikeus kumoaa hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset sekä kiinteistöverotukset verovuosilta 2013 — 2016 valituksenalaisilta osin ja vahvistaa ammattikoulurakennuksen käyväksi arvoksi nolla euroa. Verohallinto toimittaa verotukset tämän päätöksen mukaisesti.

Asian tausta

(1)  Säätiö on omistanut Y:n kunnassa sijaitsevan kiinteistön. Säätiö on 18.5.2009 ostanut kiinteistön 1 750 000 eurolla.

(2) Kiinteistön maapohja on ollut noin 11 hehtaaria ja sillä on sijainnut kuusi rakennusta, joista yksi on arvostettu ammattikoulurakennuksena. Ammattikoulurakennus on valmistunut vuonna 1960, ja sen pinta-ala on ollut 2 330 neliömetriä. Ammattikoulurakennus on ollut metsäopiston käytössä ennen kuin säätiö on hankkinut kiinteistön. Säätiö on vuokrannut ammattikoulurakennuksen vuosina 2010 — 2011 opetuskäyttöön. Rakennus on ollut vuodesta 2011 lähtien tyhjillään ja kulujen säästämiseksi vuodesta 2013 alkaen ilman sähköä, vettä ja lämmitystä.

(3) Säätiön mukaan rakennuksessa on ollut sisäilmaongelmia ja rakennus olisi edellyttänyt huomattavia peruskorjaustoimenpiteitä. Kiinteistöllä ei ollut sen sijaintinsa ja kuntonsa johdosta kysyntää alkuperäisessä käyttötarkoituksessa, eikä se soveltunut muuhun toimintaan. Ammattikoulurakennukselle on myönnetty purkulupa 22.1.2014, ja rakennus on purettu lokakuussa 2016.

(4)  Verohallinto on toimittanut kyseessä olevan kiinteistön kiinteistöverotukset verovuosilta 2013 — 2016. Toimitetuissa verotuksissa kiinteistön maapohjan ja rakennusten yhteenlasketuksi laskennalliseksi verotusarvoksi on vahvistettu näinä vuosina 1 097 937,10 — 1 433 825,46 euroa. Maapohjasta ja rakennuksista on maksuunpantu kiinteistöveroa näinä vuosina yhteensä 14 822,16 — 16 366,63 euroa.

(5) Ammattikoulurakennuksen osuus yhteenlasketusta laskennallisesta verotusarvosta on ollut kyseessä olevina vuosina 891 071,92 — 942 787,43 euroa sekä maksuunpannusta kiinteistöverosta 12 029,47 — 12 727,63 euroa.

(6)  Verotuksen oikaisulautakunta on päätöksillään 4.11.2021 hylännyt säätiön vaatimuksen soveltaa ammattikoulurakennuksen verotusarvona sen käypää arvoa nolla euroa.

(7)  Turun hallinto-oikeus on valituksenalaisella päätöksellään hylännyt säätiön valituksen.

(8) Hallinto-oikeus on lausunut päätöksensä perusteluissa muun ohella, että vaikka kiinteistön laskennallinen verotusarvo määrätään erikseen maapohjan ja rakennusten osalta, kiinteistön verotusarvoa voidaan varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain (arvostamislaki) 32 §:n perusteella alentaa vain, jos kiinteistön kiinteistöveronalaisten osien verotusarvojen yhteismäärä ylittää niiden käyvän arvon.

(9) Säätiö on harjoittanut ammattikoulurakennuksessa vuokraustoimintaa. Vuokraustoiminta on päättynyt vuonna 2011, eikä säätiö ole sen jälkeen saanut rakennuksesta tuottoa. Ammattikoulurakennuksen tarkka kunto kaupantekohetkellä vuonna 2009 ja verovuosina ei ole saaduista selvityksistä luotettavasti todettavissa. Säätiön mukaan rakennuksessa on ollut muun ohella selvästi havaittava sisäilmaongelma, eikä se ole soveltunut alkuperäisen käyttötarkoituksensa mukaiseen tai muuhunkaan käyttöön. Hallinto-oikeuden arvion mukaan rakennuksen oleminen useita vuosia lämmittämättä tyhjillään säätiön omistusaikana on voinut vaikuttaa rakennuksen kuntoon sitä heikentävästi. Rakennus on myös sittemmin purettu.

(10) Hallinto-oikeuden mukaan asiassa on kuitenkin otettava huomioon, että säätiö on vuonna 2009 rakennuksen kunnosta huolimatta ostanut koko kiinteistön yhteensä 1 750 000 eurolla eli selvästi vuosien 2013 — 2016 verotusarvoja korkeammalla hankintahinnalla. Kauppahinnan kohdistuminen kiinteistön eri osiin ei ole asiakirjoista luotettavasti todettavissa, mutta kun säätiö on itsekin ilmoittanut, että kauppahinta on kohdistunut kiinteistön maapohjaan, kiinteistöllä kokonaisuudessaan on katsottava olleen säätiölle rakennuksen käyttömahdollisuuksista riippumattomia tuotto-odotuksia. Rakennuksen tai koko kiinteistön todennäköisestä luovutushinnasta verovuosina ei ole esitetty ulkopuolisen arvioitsijan arviota tai muutakaan luotettavaa selvitystä. Myöskään siitä, että kiinteistöä olisi yritetty myydä, ei ole esitetty selvitystä. Alueen kaavatilanteesta saadun selvityksenkään ei voida katsoa osoittavan, että kiinteistön todennäköinen luovutushinta olisi verovuosina alittanut sen laskennallisen verotusarvon.

(11) Hallinto-oikeus on katsonut, että säätiö ei ole osoittanut, että kiinteistön maapohjan ja sillä olevien rakennusten ominaisuustietoihin perustuvan laskennallisen verotusarvon yhteismäärä olisi verovuosina ollut maapohjasta ja sen rakennuksista muodostuvan kokonaisuuden käypää arvoa suurempi.

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Antti Jukarainen ja Laura Mäkinen, joka on myös esitellyt asian.

Vaatimukset korkeimmassa hallinto-oikeudessa

(12)  Säätiö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että kiinteistöllä sijaitsevan ammattikoulurakennuksen verotusarvona on vuosina 2013 — 2016 sovellettava sen käypää arvoa nolla euroa.

(13)  Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on vaatinut valituksen hylkäämistä.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun perustelut

Kysymyksenasettelu

(14) Asiassa on ratkaistavana, ylittääkö kysymyksessä olevan ammattikoulurakennuksen arvostamislain 28 ja 30 §:ssä tarkoitettujen laskentaperusteiden mukaisesti vahvistettu verotusarvo mainitun lain 32 §:ssä säädetyn käyvän arvon, joka on verotusarvon enimmäismäärä.

(15) Asiassa on erityisesti kysymys siitä, onko ammattikoulurakennuksen verotusarvoa ja sen käyvän arvon merkitystä mahdollista arvioida arvostamislain 32 §:n perusteella erikseen, jos kiinteistön maapohjan ja sillä sijaitsevien rakennusten yhteenlaskettu käypä arvo on suurempi kuin niiden yhteenlaskettu laskennallinen verotusarvo.

Osapuolten kannat

(16)  Säätiön mukaan rakennuksessa on ollut sisäilmaongelmia ja sen käyttö mahdolliseen opetustoimintaan olisi edellyttänyt huomattavia peruskorjaustoimenpiteitä. Rakennus on ollut tyhjillään jo vuodesta 2011. Rakennuksen arvo omistajan hallussa on ollut negatiivinen vuosina 2013 — 2016, sillä vuokratuloja ei ole enää saatu, mutta rakennuksesta on edelleen aiheutunut ylläpitokuluja. Rakennukselle ei ole ollut löydettävissä ostajaa sen huonon kunnon, ominaisuuksien ja sijainnin vuoksi eli sen todennäköinen luovutushinta on ollut nolla euroa.

(17) Kiinteistölle on tehty kaavamuutos, jossa alue on kaavoitettu asumiseen ja hoivarakennuksille. Säätiön on ollut tarkoitus purkaa ammattikoulurakennus ja rakennuttaa alueelle asuinrakennuksia sekä myydä nämä rakennukset. Säätiön suunnitelmat ovat muuttuneet kuitenkin siten, että tyhjä maa-alue on päätetty myydä uudisrakentamiskäyttöön ulkopuoliselle rakennuttajalle.

(18) Säätiö on lopulta päätynyt purkamaan rakennuksen. Kiinteistön maapohja on ollut säätiölle arvokkaampi ilman rakennusta. Rakennuksen arvo omistajan hallussa on ollut säätiölle tosiasiassa negatiivinen. Rakennus on edustanut säätiölle vain purkukustannuksia.

(19) Säätiön mukaan käypää arvoa on mahdollista arvioida erikseen kiinteistön maapohjan ja sillä sijaitsevien rakennusten osalta. Korkeimman hallinto-oikeuden ennakkopäätöksen KHO 1996 B 555 perusteella käypää arvoa voidaan arvioida myös kiinteistön yksittäisen osan osalta erikseen.

(20)  Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön mukaan kyseessä olevan kiinteistön maapohjan ja sillä sijaitsevien rakennusten yhteenlaskettu käypä arvo ylittää näiden kiinteistöveron alaisten osien laskennallisin perustein vahvistetun yhteenlasketun verotusarvon.

(21) Tilanteissa, joissa verovelvollinen omistaa sekä kiinteistön maapohjan että sillä sijaitsevat rakennukset, arvostamislain 32 §:n 1 momentin soveltamisessa on otettava huomioon sekä maapohjan käypä arvo että rakennusten käypä arvo ja näiden arvojen yhteismäärää on verrattava maapohjan ja rakennusten laskennallisin perustein vahvistettujen verotusarvojen yhteismäärään.

(22) Kiinteistön maapohjalle tonttihintakartan ja arviointiohjeiden perusteella vahvistettua laskennallista verotusarvoa voidaan alentaa maapohjan käypään arvoon Verohallinnon rakennusmaan verotusarvon laskentaperusteista antaman päätöksen käyvän arvon soveltamista koskevan säännöksen nojalla. Tämänkaltaista sääntelyä ei ole pelkkien kiinteistöllä sijaitsevien rakennusten osalta.

Sovellettavat oikeusohjeet

(23)  Kiinteistöverolain 15 §:n 1 momentin mukaan mainittua lakia sovellettaessa kiinteistön arvona pidetään varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain (1142/2005) 5 luvun ja sen nojalla annettujen säännösten ja päätösten mukaisesti laskettavaa arvoa kiinteistöveron määräämisvuotta edeltävältä kalenterivuodelta.

(24)  Varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain (arvostamislaki) 28 §:n mukaan kiinteistön verotusarvo määrätään erikseen maapohjan ja rakennusten osalta.

(25) Mainitun lain 30 §:n 1 momentin mukaan rakennuksen, rakennelman ja vesivoimalaitoksen arvoksi katsotaan jälleenhankinta-arvo vähennettynä lainkohdassa säädetyillä vuotuisilla ikäalennuksilla.

(26) Pykälän 2 momentin mukaan valtiovarainministeriön asetuksella säädetään tarkemmin jälleenhankinta-arvon laskemisesta.

(27) Mainitun lain 32 §:n 1 momentin mukaan, jos kiinteistön kiinteistöveron alaisten osien ja etuuksien verotusarvojen yhteismäärä on näiden osuuksien ja etuuksien yhteenlaskettua käypää arvoa suurempi, katsotaan kiinteistön kiinteistöveron alaisten osien ja etuuksien arvoksi niiden käypä arvo.

(28) Pykälän 2 momentin mukaan käyvällä arvolla tarkoitetaan sitä käypää arvoa, joka omaisuudella oli verovuoden päätyessä omistajan hallussa ja sillä paikalla, missä omaisuus oli, tai omaisuuden todennäköistä luovutushintaa, jos se on edellä mainittua arvoa suurempi.

(29) Valtiovarainministeriö on antanut vuosittain asetuksen rakennuksen jälleenhankinta-arvon laskentaperusteista (634/2012, 847/2013, 1062/2014 ja 1426/2015, jälleenhankinta-arvoasetus).

Oikeudellinen arviointi

(30) Kiinteistön verotusarvon enimmäismäärää koskevan arvostamislain 32 §:n 1 momentin mukaan, jos kiinteistön kiinteistöveron alaisten osien ja etuuksien verotusarvojen yhteismäärä on näiden osuuksien ja etuuksien yhteenlaskettua käypää arvoa suurempi, katsotaan kiinteistön kiinteistöveron alaisten osien ja etuuksien arvoksi niiden käypä arvo. Korkein hallinto-oikeus toteaa, että lain sanamuoto viittaa siihen, että kiinteistön veronalaisten osien laskennallisten verotusarvojen yhteismäärää on verrattava niiden yhteenlaskettuun käypään arvoon. Säännöksen esitöissä on myös todettu, että säännös perustuu sen sanamuodon mukaisesti koko kiinteistön osien ja koko kiinteistön arvon vertailuun (hallituksen esitys laiksi varallisuusverolain kumoamisesta ja laiksi varojen arvostamisesta verotuksessa sekä eräiksi niihin liittyviksi laeiksi, HE 144/2005 vp, kohta 1.2. Laki varojen arvostamisesta verotuksessa, 32 §:n yksityiskohtaiset perustelut).

(31) Asian arvioinnissa on kuitenkin otettava huomioon, että kiinteistövero on luonteeltaan objektivero. Kiinteistöverotuksessa käytettävän verotusarvon määrittäminen perustuu arvostamislain 28 §:n mukaisesti verotusarvon määräämiseen erikseen maapohjalle ja rakennuksille.

(32) Kiinteistön maapohjan verotusarvo perustuu arvostamislain 29 §:stä ilmeneviin seikkoihin, kuten kiinteistön käyttötarkoitukseen, rakennusoikeuteen, sijaintiin ja liikenneyhteyksiin. Verohallinto vahvistaa vuosittain verotusta varten kunkin kunnan osalta tarkemmat laskentaperusteet, joiden mukaan rakennusmaan verotusarvo lasketaan. Rakennuksen verotusarvo puolestaan perustuu arvostamislain 30 §:n mukaan jälleenhankinta-arvoon ikäalennuksilla vähennettynä. Valtiovarainministeriön asetuksella säädetään tarkemmin jälleenhankinta-arvon laskemisesta. Kiinteistön maapohjan ja rakennuksen arvostaminen tapahtuu siten eri perusteilla.

(33) Edellä mainituissa arvostamislain esitöissä on 32 §:n yksityiskohtaisissa perusteluissa todettu, että pykälään otettaisiin varallisuusverolain 25 §:ää vastaava säännös, jolla kiinteistön eri osien verotusarvojen yhteismäärä on rajoitettu sen käypään arvoon.

(34) Lyhyenä ratkaisuselosteena julkaistussa päätöksessä KHO 31.3.1998 taltionumero 548 on ollut kysymys kiinteistöverosta ja muun ohella varallisuusverolain 25 §:n soveltamisesta. Päätöksessä oli kyse tilanteesta, jossa yhtiö omisti maapohjan ja rakennukset. Yhtiön vaatimuksesta verotuksen oikaisulautakunta oli poistanut rakennuksista määrätyn kiinteistöveron, koska rakennuksia oli pidettävä arvottomina. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä oli käytettävissä olleiden tietojen perusteella katsottu, että kysymyksessä olevien rakennusten todennäköinen luovutushinta ei ollut suurempi kuin nolla markkaa. Asiassa oli myös tehty uskottavaksi, ettei rakennuksilla ollut yhtiölle tai muullekaan mahdolliselle rakennusten omistajalle käyttö- tai tuottoarvoa.

(35) Edellä oleva päätös viittaa siihen, että rakennuksen käypää arvoa ja sen vaikutusta verotusarvoon on voitu tarkastella myös maapohjasta erillisenä, vaikka sama verovelvollinen on omistanut maapohjan ja rakennukset.

(36) Kiinteistöverotuksessa rakennus on voitu arvostaa erikseen arvostamislain 32 §:n nojalla käypään arvoon silloin, kun rakennuksella ja maapohjalla on eri omistajat.

(37) Rakennusmaan osalta puolestaan verotusarvon laskentaperusteista annetun Verohallinnon päätöksen 5 §:ssä säädetään käyvän arvon soveltamisesta rakennusmaan verotuksessa. Tämän ja arvostamislain 32 §:n perusteella maapohjan arvostaminen käypään arvoon rakennuksesta erikseen on mahdollista, vaikka sama taho omistaisi maapohjan ja rakennuksen.

(38) Edellä oleva merkitsee sitä, että jos rakennuksen ja sen maapohjan erillinen arvostaminen arvostamislain 32 §:n mukaiseen käypään arvoon nyt kyseessä olevassa tilanteessa ei olisi mahdollista, sovellettava verotusarvo ja kiinteistöveron määrä riippuisi siitä, onko rakennuksella ja sen maapohjalla sama omistaja.

(39) Lopputulos, jossa kiinteistön omistuspohja vaikuttaisi kiinteistöveron määrään, olisi ristiriidassa kiinteistöveron objektiveroluonteen kanssa. Myös verovelvollisten yhdenvertaisuus puoltaa sitä, että rakennuksen verotusarvoa voidaan arvioida arvostamislain 32 §:n perusteella maapohjasta erikseen, vaikka sama taho on verovelvollinen myös maapohjan osalta.

(40) Maapohjan ja rakennuksen arvostamista erikseen tukee myös se, että maapohjalle ja rakennukselle on mahdollista määrätä erisuuruiset veroprosentit.

(41) Kun otetaan huomioon edellä esitetty ja erityisesti kiinteistöveron luonne objektiverona, jossa verotusarvo määrätään erikseen maapohjan ja rakennuksen osalta niiden ominaisuuksien pohjalta, arvostamislain 32 §:n 1 momenttia on tulkittava siten, että rakennuksen verotusarvoksi voidaan katsoa sen laskennallisin perustein vahvistettua verotusarvoa alempi käypä arvo, vaikka kiinteistön veronalaisten osien yhteenlaskettu käypä arvo olisi suurempi kuin niiden yhteenlaskettu laskennallinen verotusarvo.

(42) Asiassa on vielä arvioitava, onko ammattikoulurakennuksen laskennallinen verotusarvo suurempi kuin sen käypä arvo.

(43) Säätiö on esittänyt, että ammattikoulurakennus on ollut tyhjillään vuodesta 2011 lähtien ja kulujen säästämiseksi ilman sähköä, vettä ja lämmitystä vuodesta 2013 lähtien. Säätiön mukaan rakennuksessa on ollut sisäilmaongelmia ja rakennus olisi vaatinut huomattavia peruskorjaustoimenpiteitä. Rakennuksella ei ollut sen sijaintinsa ja kuntonsa johdosta kysyntää alkuperäisessä käyttötarkoituksessa, eikä se soveltunut muuhun toimintaan. Rakennukselle on myönnetty purkulupa 22.1.2014, ja rakennus on purettu lokakuussa 2016.

(44) Korkein hallinto-oikeus katsoo, että asiassa esitetyn selvityksen perusteella ammattikoulurakennuksen todennäköinen luovutushinta ei ole kyseessä olevina vuosina ollut suurempi kuin nolla euroa. Ammattikoulurakennuksella ei ole myöskään ollut säätiölle käyttö- tai tuottoarvoa, joten ammattikoulurakennuksen käyvän arvon omistajan hallussa voidaan katsoa olevan nolla euroa. Kun otetaan edellä esitetty huomioon, ammattikoulurakennuksen verotusarvo on verovuosilta 2013 — 2016 toimitetuissa kiinteistöverotuksissa vahvistettu sen käypää arvoa korkeampaan arvoon.

Johtopäätös

(45) Tämän vuoksi hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset ja toimitetut kiinteistöverotukset ammattikoulurakennuksen verotusarvon osalta on kumottava. Asia on palautettava Verohallinnolle verotuksen toimittamiseksi tämän päätöksen mukaisesti.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Hannele Ranta-Lassila, Mikko Pikkujämsä (eri mieltä), Vesa-Pekka Nuotio, Anne Nenonen ja Tero Leskinen. Asian esittelijä Anna Ahlberg.

Äänestyslausunto

Eri mieltä olleen oikeusneuvos Mikko Pikkujämsän äänestyslausunto:

”Myönnän valitusluvan ja hylkään valituksen.

Kiinteistön verotusarvon enimmäismäärää koskevan arvostamislain 32 §:n selkeän sanamuodon mukaan on kiinnitettävä huomiota kiinteistöveron alaisten osien ja etuuksien, yleensä siis maapohjan ja rakennusten, verotusarvojen yhteismäärään harkittaessa, onko koko kiinteistön verotusarvo alennettava käypään arvoon.

Kiinteistöverolain 2 §:n 1 momentista ilmenevä kiinteistön määritelmä on sidottu kiinteistörekisterilainsäädäntöön. Kiinteistöön katsotaan kuuluvan maapohjan lisäksi myös maapohjalla sijaitsevat maapohjan omistajalle kuuluvat rakennukset. Toisaalta pykälän 2 momentin 1 kohdan mukaan kiinteistöverolain säännöksiä kiinteistöstä sovelletaan myös muulle kuin maanomistajalle kuuluvaan sellaiseen rakennukseen ja rakennelmaan, joka arvostetaan lain 15 §:ssä mainittujen perusteiden mukaan. Näin ollen kiinteistöverotuksen objektina voivat olla joko maapohja ja rakennukset yhdessä, jos ne kuuluvat samalle omistajalle, tai maapohja ja rakennukset erikseen, jos ne kuuluvat eri omistajille. Kiinteistöveron objektiveroluonteella ei siten voida perustella arvostamislain 32 §:n sanamuodon sivuuttamista.

Maapohjan verotusarvon määräämistä koskeva sääntely poikkeaa rakennusten verotusarvon määräämisestä. Säännökset mahdollistavat maapohjan verotusarvon alentamisen arvostamislain 32 §:stä riippumatta. Muutoksenhakijan viittaamalla ennakkopäätöksellä KHO 1996 B 555 ei ole siten merkitystä nyt esillä olevaa asiaa ratkaistaessa.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 31.3.1998 taltionumero 548 oli kysymys kaivostoiminnan käytössä olleiden rakennusten kiinteistöverotuksesta verovuodelta 1996. Kaivostoiminta oli päättynyt malmin loputtua. Kaivostoimintaa harjoittanut yhtiö omisti viiden eri kiinteistön maapohjan ja rakennukset, jotka kiinteistöt yhtiö oli jo kertaalleen myynyt, mutta lunastanut pakkohuutokaupassa vuonna 1995 takaisin itselleen. Yhtiön ilmoituksen mukaan kiinteistöjen takaisinostaminen oli tapahtunut rakennusten purkamistarkoituksessa, koska yhtiö oli lain mukaan joka tapauksessa vastuussa kaivoksen jälkihoitovelvoitteista. Koko kauppahinta oli kohdistettu maa-alueelle. Kiinteistöverotuksessa rakennusten arvoksi oli katsottu yhteensä noin 5 miljoonaa markkaa, ja kiinteistöveroa oli määrätty noin 25 000 markkaa. Maapohjien arvoksi oli puolestaan katsottu yhteensä noin 400 000 markkaa, ja kiinteistöveroa oli määrätty niiden osalta noin 2 000 markkaa. Vuonna 1996 oli tehty päätös rakennusten suojelemisesta. Asiakirjoihin sisältyville kiinteistölaskelmille merkityt kiinteistöjen vuonna 1995 toteutuneet ostohinnat jäivät maapohjien verotusarvoja alhaisemmiksi. Yhtiö oli oikaisuvaatimuksessaan vaatinut vain rakennusten kiinteistöverojen poistamista, joten korkeimmassa hallinto-oikeudessakaan ei ollut kysymys maapohjien kiinteistöverojen poistamisesta tai alentamisesta.

Korkeimman hallinto-oikeuden mainitun päätöksen perusteluista ei ilmene, että asiaa ratkaistaessa olisi kiinnitetty huomiota maapohjien käypiin arvoihin. Joka tapauksessa, kun katsottiin, että rakennusten todennäköinen luovutushinta 31.12.1995 ei ollut suurempi kuin nolla markkaa, oli tapauksen olosuhteissa samalla ilmeistä, että koko kiinteistöjen käyvät arvot eivät ainakaan ylittäneet maapohjien verotusarvoja, jotka ratkaisun myötä siis jäivät koko kiinteistöistä perittävän veron perusteeksi. Tämäkään ratkaisu ei siten anna tukea lain sanamuodosta poikkeavalle tulkinnalle, jonka mukaan rakennuksen verotusarvo voitaisiin alentaa sen käypään arvoon kiinnittämättä samalla huomiota koko kiinteistön käypään arvoon.

En löydä oikeudellisesti kestäviä perusteita arvostamislain 32 §:n sanamuodosta poikkeamiselle. Koska asiassa ei ole väitettykään, että maapohjan ja rakennusten verotusarvojen yhteismäärä ylittäisi koko kiinteistön käyvän arvon, hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei ole syytä muuttaa.”