30.6.2010

Päätös, jota hakemus koskee

Korkeimman hallinto-oikeuden päätös 12.12.2006 taltionumero 3419 (KHO 2006:95)

Asian aikaisempi käsittely

Helsingin tullin autoveropäätös 1.12.2003

Helsingin tulli on määrännyt autoveropäätöksellään 1.12.2003 nro A2003-11-335-657-004 kannettavaksi A:n käytettynä 23.11.2003 Saksasta maahantuomasta Mercedes-Benz 5D C250 D Esprit -merkki­sestä henkilöautosta autoveroa 7 934,10 euroa ja autoverosta suoritetta­vaa arvonlisäveroa 1 745,50 euroa eli yhteensä veroja 9 679,60 euroa.

A:n valitus Helsingin hallinto-oikeudelle

A on vaatinut autoveron määrää alennettavaksi ja samalla nyt kysymyksessä olevalta osalta vaatinut, että autoverosta suoritettava arvonlisävero palautetaan. Viimeksi mainittua vaatimusta hän on perustellut muun ohella seuraavasti:

Korkein hallinto-oikeus ei ole aikaisemmissa päätöksissään ottanut kan­taa väitteeseen, että autoverosta suoritettavan arvonlisäveron periminen on syrjivää, koska se “häviää” samanlaisten Suomessa uutena rekisteröi­ty­jen autojen arvosta. Autoverolain 5 §:ssä tarkoitetun arvonlisäveron periminen autoverosta estyy siksi, että sitä ei sisälly lainkaan Suomessa jo rekisteröityjen autojen arvoon. Autoverosta suoritettava arvonlisävero on vähennyskelpoinen auton koko hinnasta maksettavasta arvonlisäve­rosta. Autojen hinnan on tulkittava sisältävän normaaliverokannan mu­kaisen määrän eli 22 prosenttia eurooppaoikeudellisesti arvonlisäverona pidettävää veroa. Tämä vero häviää auton hinnasta tai pikemmin muut­tuu tavalliseksi arvonlisäveroksi vähennys­oikeuden kautta. Suomessa jo rekisteröidyn auton hinta sisältää siis 22 prosenttia tavallista arvonlisä­veroa, mutta ei lainkaan autoverolain 5 §:n mukaista veroa. Autoverolain 5 §:n mukaisen veron periminen käytettynä maahantuotavista autoista on syrjivää.

Helsingin hallinto-oikeuden päätös 24.11.2005

Hallinto-oikeus on päätöksellään 24.11.2005 nro 05/1850/1 hylännyt A:n autovero­päätöksestään tekemän valituksen. Lisäksi hallinto-oikeus on hylännyt A:n vaatimuksen ennakkoratkaisun pyytä­misestä Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta.

Hallinto-oikeus on lausunut perustelunaan autoverolle kannettavan arvonlisäveron osalta seuraavaa:

Autoverolain 5 §:n 1 momentin mukaan se, joka on velvollinen suo­rittamaan autoveron, on velvollinen suorittamaan myös autoverosta arvonlisäveroa. Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on tuomiossaan C-101/00 lausunut ennakkoratkaisuna seuraavaa: Pääasian oikeuden­käyn­nissä kyseessä olevan kaltainen vero, jota kansallisessa oikeudessa kutsutaan autoverosta suoritetta­vaksi arvonlisäveroksi, ei ole jäsenval­tioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaista­misesta - yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste - 17 päi­vänä toukokuuta 1977 annetussa kuudennessa neuvoston direktiivissä 77/388/ETY, sellaisena kuin se on muutettuna direktiivin 77/388/ETY muuttamisesta ja toimenpiteistä arvonlisäveron yksinker­taistamiseksi 14 päivänä joulukuuta 1992 annetulla neuvoston direktiivillä 92/111/ETY, tarkoi­tettu arvonlisävero, ja se on yhteensopiva saman direktiivin 33 artiklan kanssa. Tuomioistuin on myös samassa tuomiossa käsitellyt kysymystä siitä, milloin kyseistä arvonlisäveroa on pidettävä perusta­missopimuksen EY 90 artiklassa tarkoitetulla tavalla syrjivänä. Tuomio­istuin on lausunut, että artiklan ensimmäinen kohta on esteenä pääasian oikeudenkäynnissä kyseessä olevan kaltaisen autoverosta suoritettavan veron kantamiselle siltä osin kuin toisesta jäsenvaltiosta tuodusta käy­tetystä ajoneuvosta tällaisena verona kannettava määrä ylittää kyseisessä jäsenval­tiossa jo rekisteröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyvän verosta jäljellä olevan määrän.

Autoverolain 5 §:ssä tarkoitetun veron kantaminen autoverolain 6 a §:ssä tarkoitetusta autoverosta ei ole syrjivää, sillä vastaava arvon­lisävero on sisältynyt samanlaisten ajoneuvojen yleisiin vähittäis­myyn­tiarvoihin, kun ajoneuvot ovat olleet uusia. Kun uusi auto on myyty, arvonlisäverolain mukainen vero on korvannut autoverolain perusteella määrätyn arvonlisäveron. Tätä vero-osuutta vastaavan autoverolain mukaisen arvonlisäveron periminen käytettynä verotettavasta autosta ei ole syrjivää.

A:n valitus korkeimmalle hallinto-oikeudelle

A on pyytänyt korkeimmalta hallinto-oikeudelta lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan uudistanut auto­verolle kannetun arvonlisäveron osalta aiemmin esittämänsä vaati­muk­sen. Mikäli valitusta ei kokonaan hyväksytä, A on vaatinut, että korkeimman hallinto-oikeuden tulee pyytää Euroopan yhteisöjen tuo­mioistuimelta ennakko­ratkaisu Euroopan yhteisön perusta­missopimuk­sen tulkinnasta valituksessa yksilöidyistä kysymyksistä, jotka koskevat muun ohessa oikeutta kantaa autoverosta suoritettavaksi arvonlisä­veroksi kutsuttua veroa.

A on perustellut valitustaan sillä, että autoverosta suoritettavan arvonlisäveron osalta on Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) antaman tuomion ja korkeimman hallinto-oikeuden samassa asiassa antaman päätöksen mukaan ratkai­sevaa, kuinka paljon tuota veroa on jäljellä Suomeen tuotavien autojen kanssa samanlaisten Suomessa jo rekisteröityjen autojen arvossa. Kor­kein hallinto-oikeus ei kuitenkaan ennakko­ratkaisuasiassa antamassaan päätöksessä ottanut lainkaan kantaa väitteeseen, että kysymyksessä olevan veron kantaminen on syrjivää sen vuoksi, että vero on kokonaan hävinnyt samanlaisten Suomessa uutena rekisteröityjen autojen arvosta veron vähennysoikeuden vuoksi. Valitus­kirjassa ja sitä täydentävissä kirjelmissä esitetyillä perusteilla, joissa on muun ohella vedottu Euroo­pan yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-387/01 ( Weigel ) antamaan tuomioon, A on katsonut, että auto­verosta suoritettavaksi arvon­lisäveroksi kutsuttua veroa ei voida kantaa lainkaan käytettyinä maahan tuoduista autoista.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätös 12.12.2006 taltio 3419

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt A:lle valitusluvan. Kysy­myksessä olevaa autoverolle suoritettavaa arvonlisäveroa koskevalta osalta korkein hallinto-oikeus on hylännyt valituksen lausuen perus­teluina seuraavaa:

Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on tuomiossaan C-101/00 ( tulliasia­mies ja Antti Siilin ) todennut muun ohessa, että autoverolain 5 §:ssä tarkoitettu autoverosta suoritettavaksi arvonlisäveroksi kutsuttu vero on yhteensopiva Euroopan yhteisöjen neuvoston niin sanotun kuudennen arvonlisäverodirektiivin 33 artiklan kanssa. Tämän vuoksi tuon veron kantaminen toisesta jäsenvaltiosta tuotavasta käytetystä ajoneuvosta ei sinänsä ole kiellettyä. Tuomion mukaan veron yhteensopivuutta Euroopan yhteisön perustamissopimuksen 90 artiklan 1 kohdan kanssa on arvioitava samalla tavoin kuin itse autoveroakin.

Autoverolain muuttamisesta annetulla lailla (266/2003) autoverolakiin tehdyt muutokset käytettynä maahan tuotujen autojen verotukseen eivät ole aiheuttaneet muutosta tähän perus­kysymykseen. A:n valituk­sessa esitetty Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-387/01 ( Weigel ) antama tuomio koskee erilaista asiaa eikä sen perusteella voida päätellä, että yhteisöjen tuomioistuin olisi muuttanut kantaansa verrat­tuna asiassa C-101/00 annettuun tuomioon. Asiassa ei ole myöskään merkitystä Euroopan komission Suomen hallitukselle antamalla perus­tellulla lausunnolla.

Näillä ja hallinto-oikeuden päätöksessä esitetyillä perusteilla korkein hallinto-oikeus on katsonut, ettei ole syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta sen suhteen, onko A:n autoverotuksessa voitu määrätä autoverosta suoritettavaksi arvonlisäveroksi kutsuttua veroa.

Korkein hallinto-oikeus on samalla katsonut, ettei ennakkoratkaisun pyytäminen Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta oikeudesta kantaa autoverosta suoritettavaa arvonlisäveroa ole tarpeen.

Purkuhakemuksen käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

A on korkeimpaan hallinto-oikeuteen 30.3.2009 toimittamassaan purkuhakemuksessa ja sitä täydentävissä 7.10.2009 ja 7.12.2009 kor­keimpaan hallinto-oikeuteen saapuneissa lisäkirjelmissä vaatinut, että korkeimman hallinto-oikeuden päätös 12.12.2006 taltio 3419 on puret­tava auto­verosta perittävää arvonlisäveroa koskevilta osin sekä siltä osin kuin A:n vaatimus oikeuden­käyntikulujen korvaamisesta on vas­taavalta osin hylätty. Autoverosta peritty arvonlisävero on määrättävä palautettavaksi kokonaisuudessaan säädettyine korkoineen. Lisäksi valtio on velvoitettava korvaamaan muutoksenhakijan oikeudenkäynti­kulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa korkoineen.

A on vaatinut, että korkein hallinto-oikeus pyytää yhteisöjen tuomioistuimelta asiasta ennakkoratkaisun autoverolle perittävän arvon­lisäveron palautusvelvollisuuden laajuudesta tehokkuusperiaatteen ja yhteistyön periaatteen kannalta sekä ennakkoratkaisun pyytämisvel­vollisuudelle annettavasta merkityksestä. A on esittänyt tämän vaatimuksensa siltä varalta, ettei hänen purkuhakemustaan muutoin hyväksyttäisi.

Vaatimustensa tueksi A on esittänyt perusteluina, joita on selos­tettu myös jäljempänä ratkaisun perusteluiden kappaleessa 2.2., muun ohella seuraavaa:

Yhteisöjen tuomioistuin on todennut 19.3.2009 anta­massaan tuomiossa C-10/08 ( komissio v. Suomi ), että autoverosta perit­tävän arvonlisäveron periminen vain yksityisiltä tuojilta on vastoin EY 90 artiklan syrjintä­kieltoa, kun arvonlisäverovelvolliset tuojat voivat vähentää veron. Hakija on vaatinut purettavaksi haettuun päätökseen päätty­neessä muu­toksenhakuprosessissa autoverosta perittävän arvonlisäveron palautta­mista syrjivänä, mutta korkein hallinto-oikeus on hylännyt vaatimuk­sen. Tuomio C-10/08 osoittaa, että hakijan vaatimus on ollut perusteltu ja se olisi tullut hyväksyä. Korkeimman hallinto-oikeuden päätös on siten perustunut hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetulla tavalla ilmeisen väärään lain soveltamiseen.

Virheellinen päätös on tehty siitä huolimatta, että A esitti kor­keimmalle hallinto-oikeudelle selvityksen yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-387/01 ( Weigel ) tekemästä ratkaisusta ja tuolloin vireillä olleesta menettelystä, jossa komissio oli esittänyt Suomen hallitukselle perustellun lausuman. Asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) annettu ratkaisu ei ole poistanut tarvetta pyytää yhteisöjen tuomiois­tui­melta uutta ennakkoratkaisua. Purettavaksi haettu korkeimman hallinto-oikeu­den päätös perustuu ennakkoratkaisun pyytämättä jättämisen vuoksi hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitet­tuun menettelyvirheeseen.

Tulliasiamies on antanut purkuhakemuksen johdosta vastineen. Tulli­asiamies on esittänyt, että purkuhakemus sekä vaatimukset ennakko­ratkaisupyynnöstä Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelle ja oikeuden­käyntikulujen korvaamisesta tulee hylätä. Tulliasiamies on lisäksi lausunut muun ohella seuraavaa:

EY-tuomioistuimen oikeuskäytännöllä voi sinänsä olla merkitystä mah­dollisena purkuperusteena. Oikeusvarmuuden periaate ja hallintopää­töksen muodostuminen lopulliseksi rajoittavat kuitenkin olennaisesti EY-tuomioistuimen oikeuskäytännön taannehtivaa vaikutusta lain­voimaisiin hallinto­päätöksiin. Näin ollen EU-oikeus ei edellytä hallin­topäätösten muuttamista ratkaisun C-10/08 ( komissio v. Suomi ) mukai­siksi ylimääräisen muutoksenhaun keinoin, vaan purkamisen edelly­tykset määräytyvät kansallisen oikeuden mukaan.

Tulkinnan muutos ei riitä perusteeksi aikaisemman päätöksen purkami­seen ilmeisen väärän lain soveltamisen perusteella. EY-tuomioistuin on antaessaan tuomion asiassa C-10/08 tehnyt asian aikaisempaan oikeus­tilaan nähden tulkinnan muutoksen.

Puheena oleva oikeuskysymys on ollut asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) EY-tuomioistuimen arvioitavana sille esitetyn ennakko­ratkaisupyynnön perusteella sillä lopputuloksella, että purkuhakemuksen kohteena olevan veron kantaminen on sinänsä todettu sallituksi. Tämän­kään vuoksi ei ole perusteltua katsoa purkuperusteen olevan käsillä.

Vaikka jäsenvaltiolla on velvollisuus palauttaa sellainen vero, joka on todettu EU-oikeuden vastaiseksi, edellytyksenä sille, että yhteisön tuomioistuimen tuomiota sovelletaan tuomiota edeltäviin tapahtumiin, on se, että kansallisia oikeussuojakeinoja on käytetty. Tulliasiamies on tähän liittyen selostanut oikeuskeinojen käytettävyyteen liittyvää yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä kehitettyä vastaavuus­periaatetta ja tehokkuusperiaatetta. Lausunnossaan tulliasiamies on katsonut, että lainsäädännössä erikseen tehty ratkaisu EU-oikeuden vastaisten suoritusten palauttamisen ulottamisesta vuoden 2006 alun jälkeen toimitettuihin verotuksiin on tämän oikeuskäytännön mukaista.

A on antanut vastaselityksen, jossa hän on viitannut apulaisoi­keuskanslerin 15.3.2010 tekemään päätökseen OKV/2/50/2008 asiassa, joka on koskenut autoverotuksen toimeenpanon turvaamista. Siinä on muun ohessa valtiovarainministeriön menettelyä arvioitaessa todettu, että EY-tuomio­istuimen lausuman mukaan sen oikeuskäytäntö oli vakiin­tunut autoverolle kannetun arvonlisä­veron osalta jo tuomion C-101/00 aikaan vuonna 2002. Apulaisoikeuskanslerin päätöksen mu­kaan komission kanta oli selkeästi ilmaistu lausunnossa 4.7.2006 ja komission kantaa tukevia useita EY-tuomioistuimen ratkaisuja oli jo tuolloin olemassa.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

1. A:n vaatimus ennakkoratkaisun pyytämisestä Euroopan unionin tuomioistuimelta hylätään.

2. Hakemus korkeimman hallinto-oikeuden 12.12.2006 antaman päätöksen taltionumero 3419 (KHO 2006:95) purkamisesta hylätään.

3. Vaatimus oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta hylätään.

Perustelut

1. Vaatimus ennakkoratkaisupyynnön pyytämisestä

Kysymys EU-oikeuden tulkinnasta autoverolle kannettavan arvonlisä­veron suorittamisvel­vollisuudesta on ratkaistu yhteisöjen tuomiois­tui­men asiassa C-10/08 ( komissio v. Suomi ) antamalla tuomiolla. Asiassa ei siten ole enää kysymys tästä tulkintakysymyksestä, vaan siitä, miten kansallista hallintolainkäyttölakia on sovellettava harkittaessa korkeim­man hallinto-oikeuden edellä tarkoitetun päätöksen purkamisedellytyk­siä ottaen huomioon yhteisöjen tuomioistuimen tuomio asiassa C-10/08. EU-oikeuden vastaisesti perittyjen verojen palautus­vaatimuksiin sovel­letaan kunkin maan sisäisiä menettelysäännöksiä, kun asiasta ei ole annettu EU-oikeuden säännöksiä. EU-oikeus asettaa kansallisten sään­nösten käytettävyydelle kuitenkin tiettyjä vähimmäis­vaati­muksia, kuten sen, mitä seuraa vastaavuusperiaatteesta ja tehokkuus­periaatteesta. Vastaavuus- ja tehokkuusperiaate on otettava huomioon myös harkit­taessa lainvoimaisen päätöksen purkamisedellytyksiä.

Tämän vuoksi ja kun otetaan huomioon, mitä jäljempänä on lausuttu vaatimuksista, jotka EU-oikeus asettaa kansallisille oikeussuoja­kei­noille, asiassa ei ole tullut esille sellaista EU-oikeuden tulkintaa kos­kevaa kysymystä, josta olisi tarpeen pyytää ennakkoratkaisu unionin tuomio­istuimelta (entinen Euroopan yhteisöjen tuomioistuin). Tämän vuoksi A:n vaatimus ennakko­ratkaisupyynnön pyytämisestä on hylättävä.

2. Pääasia

2.1 Sovellettavat säännökset

Autoverolain 5 §:n 1 momentin (266/2003) mukaan se, joka oli vel­vollinen suorittamaan autoveron, oli velvollinen suorittamaan myös autoverosta arvonlisäveroa sen määräisenä kuin arvonlisäverolaissa säädet­tiin. Mainittu säännös on sittemmin kumottu 1.4.2009 voimaan­tulleella lailla autoverolain muuttamisesta 5/2009.

Arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan, sellaisena kuin se oli laissa 1767/1995, mukaan verovelvollinen sai vähentää verollista liike­toimintaa varten autoverosta autoverolain mukaan suoritetun arvon­lisäveron. Mainittu säännös on sittemmin kumottu 1.4.2009 voimaan­tulleella lailla arvonlisäverolain muuttamisesta 6/2009.

Hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin mukaan päätös voidaan purkaa: 1) jos asiassa on tapahtunut menettelyvirhe, joka on voinut olennaisesti vaikuttaa päätökseen; 2) jos päätös perustuu ilmeisesti väärään lain soveltamiseen tai erehdykseen, joka on voinut olennaisesti vaikuttaa päätökseen; tai 3) jos asiaan on tullut sellaista uutta selvitystä, joka olisi olennaisesti voinut vaikuttaa päätökseen, eikä hakijasta johdu, että uutta selvitystä ei ole aikanaan esitetty.

Hallintolainkäyttölain 63 §:n 2 momentin mukaan päätöstä ei saa purkaa, ellei se loukkaa yksityisen oikeutta tai julkisen edun katsota vaativan päätöksen purkamista.

Hallintolainkäyttölain 64 §:n 2 momentin mukaan purkua on haettava viiden vuoden kuluessa siitä, kun päätös sai lainvoiman. Erityisen painavista syistä voidaan päätös purkaa määräajan jälkeenkin.

2.2 A:n purkuhakemukselleen esittämät perusteet

Korkein hallinto-oikeus on purettavaksi haetussa päätöksessään kat­sonut, että A:n 23.11.2003 maahantuomasta autosta voidaan kantaa myös autoverolain 5 §:n 1 momentin (266/2003) mukaan auto­verolle laskettua arvonlisäveroksi kutsuttua veroa (jäljempänä käytetään myös lyhennystä elv). Päätöksen perusteluissa on viitattu yhteisöjen tuomioistuimen tuomioon asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ). Lisäksi päätöksessä on todettu, että autoverolakiin lailla 266/2003 tehdyt muutokset eivät ole aiheuttaneet muutosta tähän perus­kysymykseen ja että A:n valittajana viittaama yhteisöjen tuomio­istuimen tuomio asiassa C-387/01 ( Weigel ) koskee erilaista asiaa eikä siitä voida päätellä, että yhteisöjen tuomioistuin olisi muuttanut kan­taansa verrattuna asiassa C-101/00 annettuun tuomioon. Perusteluissa on myös todettu, että asiassa ei ole merkitystä komission Suomelle anta­malla perustellulla lausunnolla.

A on katsonut purkuhakemuksessaan, että korkeimman hallinto-oikeuden päätös on lainvastai­nen siltä osin kuin siinä on hyväksytty elv:in periminen A:n maahantuomasta autosta. Tuomio C-10/08 ( komissio v. Suomi ) osoittaa, että elv:in periminen yksityiseltä tuojalta on vastoin perustamissopimuksen 90 artiklan (nykyään Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 110 artikla) mukaista syrjintäkieltoa, koska arvonlisäverolliset tuojat voivat vähentää veron, ja että A:n esittämä samansisältöinen vaatimus olisi tullut aikoinaan hyväksyä jo valitusasiaa käsiteltäessä. Tuomio asiassa C-10/08 osoittaa myös sen, että korkeimman hallinto-oikeuden päätös 16.12.2002 taltionumero 3318 (KHO 2002:85) on ollut lainvastainen, koska oikeustila on jo tuolloin ollut yhteisön oikeuden vastainen.

A on purkuhakemuksessaan edelleen katsonut, että häntä kos­kevan korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen 12.12.2006 taltio­nu­mero 3419 purkuedellytyksiä harkittaessa merkityksel­listä on erityisesti, ettei korkein hallinto-oikeus ottanut huomioon hänen valituksessaan esittämiään korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun KHO 2002:85 jälkeen ilmi käyneitä seikkoja, kuten yhteisöjen tuomioistuimen tuo­miota asiassa C-387/01 ( Weigel ) ja komission Suomen hallitukselle antamaa perusteltua lausuntoa. Tämän vuoksi purettavaksi haettu kor­keimman hallinto-oikeuden päätös on perustunut sillä tavoin ilmeisesti väärään lain soveltamiseen, että purun edellytykset täyttyvät. A oli myös valituksensa käsittelyn yhteydessä vaatinut, että asiassa han­kittaisiin yhteisöjen tuomioistuimen ennakkoratkaisu. Kun korkein hallinto-oikeus ei ollut näin menetellyt, valitusasian käsittelyssä oli lisäksi tapahtunut menettelyvirhe, joka on vaikuttanut päätökseen.

A on yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytäntöön viitaten myös katsonut, että kysymys on tilanteesta, jossa hänen, käytettyään kaikki säännönmukaiset kansalliset oikeussuojakeinot, on saatava oikeussuojaa EU-oikeuden mukaan liiallisten verojen määräämistä vastaan ylimää­räisessä muutoksenhaussa.

2.3 Elv:iä koskevat yhteisöjen tuomioistuimen ratkaisut, kansalliset tuomioistuinratkaisut ja kansalliseen lainsäädäntöön tehdyt muutokset

Korkein hallinto-oikeus toteaa, että elv:in suorittamisvelvollisuutta ja vähentämistä koskevista päätöksistä ja niihin liittyvästä oikeuden­käyn­tiaineistosta ilmenee, että asian oikeudellisesta tulkinnasta on vallinnut kaksi erilaista näkemystä.

Elv:in perimisen syrjimättömyyttä on perusteltu sillä, että arvonlisä­verovelvollinen myyjä perii arvonlisäveron auton myyntihinnasta ja siten myös hintaan sisältyvästä autoveron osuudesta. Auton yksityiseltä maahantuojalta perittävä elv vastaa tätä arvonlisäveroa. Arvonlisä­vero­velvollisen oikeus vähentää elv arvonlisäverotuksessa perustuu siihen, että auto hankitaan verollista liiketoimintaa eli auton myyntiä varten. Kokonaisverorasitus muodostuu tällöin tältä osin yksityisen ja arvonlisä­verovelvollisen tuoman auton osalta samaksi.

Elv:in perimisen EU-oikeuden vastaisuutta on ennen yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) antamaa tuomiota perusteltu lähinnä sillä, että elv ei ole arvonlisävero­direk­tii­vissä tarkoitettu arvonlisävero eikä sen kantaminen siten ole yhteisön oikeuden mukaista. Erityisesti tuomion C-101/00 antamisen jälkeen elv:in perimisen on katsottu olevan EU-oikeuden vastaista mainitun ennakkoratkaisun perusteella sen vuoksi, että arvonlisäverovelvollisen myymän auton hintaan ei sisälly elv:iä, koska tämä on saanut vähentää elv:in arvonlisäverotuksessa. Yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-101/00 tarkoitetussa vertailussa on siten tämän näkemyksen mukaan päädyttävä siihen, ettei jäsenvaltiossa jo rekisteröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisälly lainkaan elv:iä. Sillä, että autovero sisältyy arvonlisäverolain mukaan kannettavan arvonlisäveron perus­teeseen, ei ole tämän kannan mukaan mitään tekemistä elv:in kanssa, koska yhteisöjen tuomioistuin on nimenomaisesti todennut, että elv ei ole arvonlisävero. Syrjivyyttä on tältä kannalta perusteltu sillä, ettei elv:in vähennysoikeus arvonlisäverosta ole ollut arvonlisäverodirektiivin mukaista.

Elv:in perimiseen on otettu kantaa ensimmäisen kerran edellä mainitussa yhteisöjen tuomio­istuimen tuomiossa asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ). Siilin vaati asiassa, jossa hän piti Suomen autoverotusta yhteisön oikeuden vastaisena, myös elv:in maksuunpanoa poistetta­vaksi. Korkein hallinto-oikeus pyysi välipäätöksellään Euroopan yhteisöjen tuomioistuimelta ennakkoratkaisua seuraaviin sisällöltään ja numeroin­niltaan tuolloista pyyntöä vastaaviin kysymyksiin autoverolle kannetta­vasta arvonlisäverosta:

“4. Voidaanko arvonlisäverodirektiiviä tulkita niin, että autoverolain 5 §:n 1 momentissa ja arvonlisäverolain 1 §:n 5 momentissa tarkoitettu autoverolle suoritettava arvonlisäveroksi nimitetty vero on arvonlisä­verodirektiivissä tarkoitettu arvonlisävero, kun otetaan huomioon, että vero kansallisten säännösten mukaan kannetaan yksinomaan autoveron perusteella.

5. Jos vastaus kohdassa 4 esitettyyn kysymykseen on kielteinen, voi­daanko tämän kaltaista veroa kuitenkin pitää sellaisena verona tai maksuna, jonka kantaminen on arvonlisäverodirektiivin 33 artiklan mukaan sallittua.

6. Jos tällaisia kansallisia verosäännöksiä ei pidetä arvonlisävero­direk­tiivin vastaisina, voidaanko Euroopan yhteisön perustamissopimuksen 90 artiklaa (entinen 95 artikla) tulkita niin, että nämä verosäännökset eivät ole artiklassa tarkoitetuin tavoin syrjiviä.”

Yhteisöjen tuomioistuin vastasi ennakkoratkaisussaan kysymyksiin 4 ja 5 siten, että autoverosta suoritettava arvonlisävero ei ole kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu arvonlisävero ja että se on yhteen­sopiva direktiivin 33 artiklan kanssa. Tuomioistuin vastasi kysymykseen 6, että perustamissopimuksen 95 artiklan 1 kohta on esteenä elv:in kantamiselle siltä osin kuin toisesta jäsenvaltiosta tuodusta käytetystä ajoneuvosta tällaisena verona kannettava määrä ylittää kyseisessä jäsenvaltiossa jo rekisteröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyvän verosta jäljellä olevan määrän.

Korkein hallinto-oikeus on ennakkoratkaisun saatuaan katsonut asiassa antamassaan ratkaisussa 16.12.2002 taltionumero 3318 (KHO 2002:85), että käytettynä maahan tuodusta autosta voidaan kantaa myös elv:iä. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen mukaan kannetun veron määrän syrjimättömyys perustamissopimuksen 90 artiklan kannalta on varmistettava samalla tavoin kuin yhteisöjen tuomioistuimen edellä mainitussa ennakkoratkaisussa on autoveron suhteen lausuttu. Korkeim­man hallinto-oikeuden mainitun päätöksen mukaan elv:iä saadaan periä vain se määrä, mitä vastaavaa veroa on jäljellä samanlaisen kotimaassa jo rekisteröidyn auton arvossa. Vertailtavana vastaavana verona oli tuolloin ratkaistussa asiassa pidettävä auton käyttöönotto­vuonna 1986 sovelletun verokannan mukaista liikevaihtoveroa, joka oli laskettu tuolloin kannetun samanlaisen uuden auton autoverosta.

Yhteisöjen tuomioistuimen puheena olevassa asiassa C-101/00 ( tulli­asiamies ja Antti Siilin ) antaman tuomion ja korkeimman hallinto-oi­keu­den päätöksen KHO 2002:85 antamisen jälkeen autoveron määräyty­mistä koskevia säännöksiä on uudistettu lailla 266/2003. Elv:in peri­mistä koskevaa autoverolain 5 §:n 1 momenttia ja vähennysoikeutta koskevaa arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohtaa ei kuitenkaan tässä yhteydessä muutettu muutoin kuin sisällyttämällä autoverolain 5 §:n 1 momenttiin taulukko elv:in veroprosenteista niitä tilanteita var­ten, kun ajoneuvo on otettu käyttöön ennen arvonlisäverolain voimaan­tuloa. Viimeksi mainitusta momentista ilmenee, mitä oli pidettävä eri vuosina käyttöönotettujen ajoneuvojen verokannan mukaisena verona.

Euroopan yhteisöjen komissio on kanteella, joka on nostettu Suomea vastaan 4.1.2008, vaatinut yhteisöjen tuomioistuinta toteamaan, että koska Suomi on pitänyt voimassa autoverolain 5 §:n ja arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan säännökset, Suomi ei ole noudattanut perustamissopimuksen 90 artiklan 1 kohdan ja arvonlisäverodirektiivin mukaisia velvoitteitaan. Kannetta on edeltänyt menettely, jossa komissio on antanut Suomelle virallisen huomautuksen 19.12.2002, täydentävän virallisen huomautuksen 19.12.2005 sekä perustellun lausuman 4.7.2005.

Yhteisöjen tuomioistuin on hyväksynyt komission nostaman kanteen ja todennut edellä mainitun laiminlyönnin 19.3.2009 antamallaan tuomiolla asiassa C-10/08 ( komissio v. Suomi ). Yhteisöjen tuomioistuin on kat­sonut, ettei Suomi ollut noudattanut Euroopan yhteisön perusta­missopi­muksen 90 artiklan 1 kohdan ja kuudennen arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 1 ja 2 kohdan, joiden sisältö toistetaan direktiivin 2006/112/EY 167 ja 168 artiklassa, mukaisia velvoitteitaan, koska se oli sallinut, että autoverolain 5 §:ssä tarkoitettu vero voidaan arvonlisä­vero­lain 102 §:n 1 mo­mentin 4 kohdan mukaisesti vähentää arvonlisäverosta. Yhteisöjen tuomioistuin hylkäsi Suomen hallituksen pyynnön annetta­van tuomion ajallisten vaikutusten rajoittamiseksi.

Asiassa C-10/08 ( komissio v. Suomi ) annetun tuomion jälkeen on sää­detty autoverolle kannetun arvonlisäveron suuruisen veron palautta­misesta eräissä tapauksissa annettu laki (822/2009, jäljempänä myös palautuslaki). Lakia sovelletaan niiden ajoneuvojen verotuksiin, joiden osalta autoverolaissa (1482/1994) tarkoitettu verovelvollinen ei ole voinut vähentää autoverolain 5 §:n 1 momentissa, sellaisena kuin se on laissa 266/2003, tarkoitettua autoverolle kannettua arvonlisäveron suuruista veroa arvonlisäverotuksessaan. Lain 3 §:n mukaan autovero­velvolliselle palautetaan tämä vero. Lakia sovelletaan niihin ajoneuvojen verotuksiin, joita voidaan autoverolain mukaan oikaista.

Hallituksen esityksessä (HE 97/2009 vp) palautuslakia on perusteltu sillä, että yhteisöjen tuomioistuimen voidaan katsoa linjanneen uudel­leen autoveron ja sille kannetun arvonlisäveron suuruisen veron suhdetta asiassa C-10/08 annetulla tuomiolla. Hallituksen esityksen mukaan tuomion asiassa C-10/08 voidaan katsoa tarkoittavan sitä, että Suomen on palautettava takau­tuvasti ei-arvonlisäverovelvollisen yksityistuojan muusta jäsenvaltiosta tuomasta käytetystä ajoneuvosta autoverolle suorittama autoverolain 5 §:ssä tarkoitettu vero eli elv autoverotuksen oikeussuojakeinoja koskevien säännösten mukaisesti. Hallituksen esi­tyksen (HE 97/2009 vp) mukaan autoveron palautuslain soveltaminen koskee vuosina 2006 - 2008 sekä alkuvuonna 2009 verotettuja ajoneu­voja, joiden verotus on vielä muutettavissa säännönmukaisten oikeus­suojakeinojen puitteissa. Lakia ei siten sovelleta A:lle määrättyyn veroon.

Hallituksen esityksessä (HE 97/2009 vp) palautettavia veroja arvioitiin vuosina 2006 - 2009 tehtyjen autoveropäätösten osalta olevan yhteensä noin 40 - 50 miljoonaa euroa. Kaikkiaan sellaisia vuosina 2006 - 2009 vahvistettuja autoveropäätöksiä, joiden osalta vero tuli palautet­tavaksi, arvioitiin olevan noin 53 000 kappaletta. Keskimäärin palautettavan veron määrä olisi noin 900 euroa verotettua ajoneuvoa kohden.

Ennen tuomion antamista asiassa C-10/08 oli nyt kysymyksessä olevaa verotusjärjestelmää jo muutettu 1.4.2009 voimaantulleilla autoverolain muutta­misesta annetulla lailla (5/2009) ja arvonlisäverolain muutta­mi­sesta annetulla lailla (6/2009). Lainmuutokset perustuivat hallituksen esitykseen (HE 192/2008 vp). Autoverolain 5 §:n säännökset elv:in suo­ritusvelvollisuudesta ja arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 koh­ta elv:in vähennysoikeudesta on kumottu. Lainmuutoksilla autovero on muutettu autokaupassa arvonlisäverottomaksi läpikulkueräksi ja elv:in perimisestä on kokonaan luovuttu. Verovelvolliseksi on autoverolain 4 §:ssä säädetty se, joka merkitään rekisteriin ajoneuvon omistajaksi. Autoveroprosentteja on korotettu arvonlisäveron määrällä eli 22 pro­sentilla.

Hallituksen esityksen (HE 192/2008 vp) perusteluiden mukaan edellä selostetut muutokset poistavat ne autoverolle suoritettavaan arvonlisä­veron suuruiseen veroon ja varsinaiseen arvonlisäveroon liittyvät yhtei­söoikeudelliset epävarmuudet, jotka ovat nousseet esille komission käyn­nistämien rikkomusmenettelyiden takia. Esityksen mukaan, jos ajoneuvon hankkijalla ei ole arvonlisäveron vähennysoikeutta, kuten ei ole auton yksityiskäyttöön hankkivalla, ajoneuvosta suoritettavien verojen kokonaismäärä säilyy muutoksessa nykyisellä tasolla. Muutok­sella ei tältä osin ole vaikutusta ajoneuvojen kuluttajahintoihin.

2.4 Hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentissa tarkoitettujen purkuperusteiden soveltuvuus

2.4.1 Yleistä

Hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentissa säädetään purkuperusteesta ja saman pykälän 2 mo­mentissa niin sanotusta purkukynnyksestä. Lain­voimaisen päätöksen purkaminen edellyttää, että purettavaksi haettu päätös perustuu johonkin hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentissa tar­koitettuun purkuperusteeseen ja että purettavaksi haetussa päätöksessä samalla ylittyy purku­kynnys. Hallintolainkäyttölain 63 §:n 2 momentissa tarkoitettu purkukynnys edellyttää, että päätös loukkaa yksityistä oi­keutta tai julkisen edun katsotaan vaativan päätöksen purkamista.

2.4.2 Arviointi väitetystä menettelyvirheestä

A on purkuhakemuksessaan vedonnut nimenomaisesti kahteen purkuperusteeseen eli ilmeisesti väärään lain soveltamiseen ja menette­lyvirheeseen. A on hakemuksessaan katsonut, että valitusta käsi­teltäessä on ensinnäkin tapahtunut hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 mo­mentin 1 kohdassa tarkoitettu menettelyvirhe, joka on voinut olennai­sesti vaikuttaa päätökseen.

Hakemuksessa menettelyvirheeksi on katsottu, ettei korkein hallinto-oikeus ole esittänyt yhteisö­jen tuomioistuimelle ennakkoratkaisu­pyyn­töä, vaikka tällaisen ennakkoratkaisupyynnön esittä­mistä on asiassa valitusvaiheessa esitetty vedoten yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-387/01 ( Weigel ) antamaan tuomioon. Purun hakijan mukaan viimeksi mainitusta ratkaisusta on käynyt ilmi, että korkeimman hallinto-oikeu­den yhteisöjen tuomioistuimen ennakkoratkaisun C-101/00 ( tulliasia­mies ja Antti Siilin ) perusteella antama ratkaisu KHO 2002:85 on ollut yhteisön oikeuden vastainen ja että A:n asiassa annettu ratkaisu on siten samoin perustunut EU-oikeuden virheelliseen tulkintaan.

Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännön mukaisesti tulkinnalla, jonka unionin tuomioistuin esittää jostakin unionin oikeussäännöstä käyt­täessään Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 267 artik­lassa (aikaisemmin Euroopan yhteisöjen perustamissopimuksen 234 artikla) sille annettua toimivaltaa, selvennetään ja täsmennetään, kun tämä on tarpeen, kyseisen oikeussäännön merkitystä ja ulottuvuutta niin, että unionin tuomioistuimen tulkinnasta ilmenee, miten tätä oikeussään­töä täytyy tai olisi täytynyt tulkita ja soveltaa sen voimaantulosta lähtien (esimerkiksi asian C-453/00, Kühne & Heitz , tuomion kohta 21). Tämä tarkoittaa, että ennakkoratkaisulla ei ole konstitutiivista arvoa, vaan puhtaasti toteava arvo siten, että sen vaikutukset ilmenevät lähtökohtai­sesti tulkitun säännön voimaantulopäivästä lähtien. Tästä seuraa, että pääasiassa kyseessä olevan kaltaisessa asiassa hallintoelimen on sovel­lettava näin tulkittua yhteisön oikeussääntöä toimivaltansa rajoissa myös oikeussuhteisiin, jotka ovat syntyneet ja jotka on perustettu ennen tul­kintapyynnöstä annettua yhteisöjen tuomioistuimen tuomiota (esimer­kiksi asia C-2/06, Kempter , tuomion kohdat 35 - 36).

Kansallisilla ylimmillä oikeusasteilla ei ole velvollisuutta pyytää ennak­koratkaisua, jos kansallisessa tuomioistuimessa esille tullut tulkinta­kysymys on jo ratkaistu unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä (oikeuskirjallisuudessa acte éclairé). Velvollisuutta pyytää ennakko­ratkaisu ei myöskään ole tilanteessa, jossa se, miten EU-oikeutta on tulkittava, on niin ilmeistä kansalliselle tuomioistuimelle, ettei kansalli­sella tuomioistuimella ole mitään perusteltuja epäilyjä EU-oikeuden oikeasta tulkinnasta (oikeuskirjallisuudessa acte clair). Yhteisöjen tuo­mioistuimen vuonna 1982 asiassa C-283/81 (CILFIT) antamassaan tuo­miossa tuomioistuin katsoi, että velvollisuutta pyytää ennakko­ratkaisu ei ole, jos se, miten EU-oikeutta on tulkittava ja sovellettava, on niin ilmeistä, ettei tästä ole mitään perusteltua epäilyä. Tuomion mukaan kansallisen tuomioistuimen on kuitenkin otettava huomioon, että jokai­nen EU-oikeuden säännös tai määräys on sijoitettava asiayhtey­teensä ja sitä on tulkittava siten, että huomioon otetaan EU-oikeus kokonaisuu­dessaan, sen tavoitteet sekä sen kehitysaste tulkittavana olevan sään­nöksen tai määräyksen soveltamisajankohtana.

Purettavaksi haetussa korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä on todettu, että asiaan ei sisälly autoveron veroprosentin eikä autoverosta suoritettavan arvonlisäveron osalta sellaista Euroopan yhteisön perus­tamissopimuksen tai yhteisön toimielimen säädöksen tulkintaa koskevaa kysymystä, joka tulisi saattaa Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen ratkaistavaksi. Autoverosta suoritettavan arvonlisäveron (elv) osalta korkein hallinto-oikeus on lausunut seuraavaa:

“Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on tuomiossaan C-101/00 ( tulliasia­mies ja Antti Siilin ) todennut muun ohella, että autoverolain 5 §:ssä tarkoitettu autoverosta suoritettavaksi arvonlisäveroksi kutsuttu vero on yhteensopiva Euroopan yhteisöjen neuvoston niin sanotun kuudennen arvonlisäverodirektiivin 33 artiklan kanssa. Tämän vuoksi tuon veron kantaminen toisesta jäsenvaltiosta tuotavasta käytetystä ajoneuvosta ei sinänsä ole kiellettyä. Tuomion mukaan veron yhteensopivuutta Euroo­pan yhteisön perustamissopimuksen 90 artiklan 1 kohdan kanssa on arvioitava samalla tavoin kuin itse autoveroakin.

Autoverolain muuttamisesta annetulla lailla (266/2003) autoverolakiin tehdyt muutokset käytettynä maahan tuotujen autojen verotukseen eivät ole aiheuttaneet muutosta tähän perus­kysymykseen. A:n valituk­sessa esitetty Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-387/01 ( Weigel ) antama tuomio koskee erilaista asiaa eikä sen perusteella voida päätellä, että yhteisöjen tuomioistuin olisi muuttanut kantaansa verrat­tuna asiassa C-101/00 annettuun tuomioon. Asiassa ei ole myöskään merkitystä Euroopan komission Suomen hallitukselle antamalla perus­tellulla lausunnolla.”

Korkein hallinto-oikeus on näillä ja muutoin hallinto-oikeuden päätök­sessä esitetyillä perusteilla katsonut, ettei ollut syytä muuttaa hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta, jonka mukaan autoverosta suoritetta­vaksi arvonlisäveroksi kutsutun veron periminen ei ollut syrjivää.

Yhteisöjen tuomioistuin antoi tuomionsa asiassa C-387/01 ( Weigel ) 29.4.2004. Mainitun tuomion kohdissa 66 ja 67 on todettu seuraavaa:

“66. Maahantuotujen käytettyjen autojen verotuksen osalta yhteisöjen tuomioistuin on katsonut, että EY 90 artiklalla on tarkoitus taata val­tionsisäisen verotuksen täydellinen neutraalisuus, kun on kyse kotimaan markkinoilla jo olevien ja maahantuotavien tuotteiden välisestä kilpai­lusta (ks. vastaavasti em. asia komissio v. Tanska, tuomion 9 kohta; em. asia Nunes Tadeu, tuomion 18 kohta ja em. asia tulliasiamies ja Siilin, tuomion 52 kohta).

67. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan EY 90 artiklan ensimmäistä kohtaa rikotaan, jos maahantuotuun tuotteeseen ja samanlaiseen koti­maiseen tuotteeseen kohdistuva vero lasketaan eri tavalla ja erilaisten yksityiskohtaisten sääntöjen mukaisesti niin, että maahantuotuun tuotteeseen - vaikka vain joissain tapauksissa - kohdistuu suurempi vero (ks. asia C-375/95, komissio v. Kreikka, tuomio 23.10.1997, Kok. 1997, s. I-5981, 20 ja 29 kohta; em. asia Outokumpu, tuomion 34 kohta ja asia C-393/98, Gomes Valente, tuomio 22.2.2001, Kok. 2001, s. I-1327, 21 kohta).”

Ennakkoratkaisussa asiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) on puolestaan todettu vastauksena korkeimman hallinto-oikeuden esittä­mään ennakkoratkaisukysymykseen, että autoverosta suoritettava ar­vonlisävero ei ole arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu arvonlisävero ja että se on näin ollen yhteensopiva arvonlisäverodirektiivin 33 artiklan kanssa. Tuomioistuin on edelleen todennut vastauksena esitettyyn ennak­koratkaisukysymykseen, että perustamissopi­muksen 95 artiklan 1 kohta (sittemmin perustamissopimuksen 90 artiklan 1 kohta) on esteenä kysymyksessä olevan autoverosta suoritettavan veron kanta­miselle siltä osin kuin toisesta jäsenvaltiosta tuodusta käytetystä ajoneu­vosta tällaisena verona kannattava määrä ylittää jäsenvaltiossa jo rekis­teröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyvän verosta jäljellä olevan määrän.

Edellä mainittua ennakkoratkaisuasiaa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) käsiteltäessä komissio on tuonut esille, että kyseisellä verolla on syrjiviä vaikutuksia maahan tuotujen käytettyjen ajoneuvojen va­hin­goksi, koska arvonlisäverovelvollinen saa arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan nojalla vähentää autoverosta suoritetun veron verollisessa liiketoimin­nassaan, kun taas käytetyn auton toisesta jäsen­valtiosta hankkinut yksityinen kuluttaja ei saa tehdä vähennystä. Komis­sion mukaan tällainen kuluttaja on näin ollen epäedullisemmassa ase­massa kuin jäsenvaltiossa jo rekisteröidyn käytetyn ajoneuvon ostaja, jonka ei tarvitse maksaa autoveroa eikä autoverosta suoritettavaa veroa sen vuoksi, että ne on maksettu jo silloin, kun ajoneuvo oli vielä uusi. Komission esittämän mukaan autoverosta suoritettava arvonlisävero on siten yhteensopimaton perustamissopimuksen 95 artiklan kanssa (tuomion kohta 111).

Korkein hallinto-oikeus toteaa, että yhteisöjen tuomioistuin on ottanut perusteluissaan kantaa komission huomautuksiin. Yhteisöjen tuomio­istuin on tuomion kohdassa 113 lausunut, että komission se argumentti on hylättävä, jonka mukaan autoverosta suoritettava vero on perusta­missopimuksen 95 artiklan vastainen siksi, että sitä ei kanneta jäsen­valtiossa jo rekisteröidystä käytetystä ajoneuvosta vaan ainoastaan toisesta jäsenvaltiosta tuodusta käytetystä ajoneuvosta. Merkitystä ei ole tuomion mainitun kohdan mukaan myöskään sillä, että tällainen vero voidaan vähentää verollisen liiketoiminnan yhteydessä.

Harkittaessa hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin 1 kohdan soveltu­misedellytysten täyttymistä tässä tapauksessa huomiota on kiinnitettävä siihen, että kansallisella tuomioistuimella on ollut käytettävissään edellä mainitut yhteisöjen tuomioistuimen tuomiot ja niihin sisältyvät perus­telu­lausumat sekä asiassa tehty valitus, siihen annetut vastineet ja asia­kirja-aineisto. Näin ollen käytettävissä olleen aineiston perusteella ei voida katsoa, että korkeimman hallinto-oikeuden päätös hylätä A:n valitus ennakkoratkaisupyyntöä yhteisöjen tuomioistuimelle esittä­mättä perustuisi hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettuun menettelyvirheeseen.

Asiassa ei ole edellytyksiä päätyä toiseen johtopäätökseen myöskään sen vuoksi, että A:n vali­tusta ratkaistaessa on ollut jo tiedossa, että komissio oli omalta osaltaan päätynyt toisensisäl­töiseen tulkintaan jäsen­valtion laiminlyöntikannetta harkitessaan. Kansallisen tuomiois­tuimen mahdollista menettelyvirhettä harkittaessa on tältä osin otettava huomioon, että komission vastaavantyyppiset aikaisemmat näkemykset olivat nimenomaisesti tulleet hylätyiksi ennakkoratkaisuasiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) 19.9.2002 annetussa tuomiossa yhteisöjen tuomioistuimen vastatessa korkeimman hallinto-oikeuden esittämiin ennakkoratkai­sukysymyksiin, joissa myös autoveroon sisäl­tyvän arvonlisäveron yhteisön oikeuden mukaisuus oli saatettu yhtei­söjen tuomioistuimen arvioitavaksi. Pian asian C-101/00 jälkeen anne­tussa ennakkoratkaisuasiassa C-387/01 ( Weigel ) on puolestaan viitattu vain yleisluontoisesti asiassa C-101/00 annettuun tuomioon eikä viit­tauksista sellaisenaan ole pääteltävissä, että yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-101/00 antamaa ennakkoratkaisua tulisi autoveroon sisältyvän arvonlisäveron osalta tulkita muulla tavoin kuin mitä yhteisöjen tuomio­istuimen tuomiossa on nimenomaisesti todettu tällaisen veron suhteesta yhteisön oikeuteen ja suhteesta arvon­lisävero­direktiiviin. Komission perusteltua lausuntoa ja tuomiota asiassa C-387/01 ( Weigel ), jossa oli kysymys erilaisessa kansallisessa järjestelmässä määrättävän normikulu­tusveron ja sen korotuksen EU-oikeuden mukaisuudesta, ei näissä oloissa voida pitää osoituksena yhteisön oikeuden tulkinnan muuttu­misesta sillä tavoin, että korkeimman hallinto-oikeuden olisi tullut pyytää perusteeltaan samasta oikeuskysymyksestä uudelleen yhteisöjen tuomioistuimen ennakkoratkaisua.

2.4.3 Arviointi tuomion C-101/00 merkityksestä asiassa

Hallintolainkäyttölain 63 §:n 1 momentin 2 kohdan mukaan päätös voidaan purkaa, jos päätös perustuu ilmeisesti väärään lain soveltami­seen tai erehdykseen, joka on olennaisesti voinut vaikuttaa päätökseen.

Kuten edellisessä kohdassa on jo selostettu, A:n valitusasia kor­keimmassa hallinto-oikeudessa on ratkaistu samalla perusteella kuin ennakkoratkaisuasia C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ). Päätöksen perustumista ilmeisesti väärään lain soveltamiseen ja erehdykseen on siten arvioitava sen mukaan, mitä erityisesti ennakkoratkaisuasiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) annetusta tuomiosta on voitu päätellä.

Ennakkoratkaisuasiassa C-101/00 valittajana ollut Siilin oli alunperin valituksessaan katsonut, ettei autoverolle voida määrätä arvonlisäveroa, koska kysymyksessä ei ollut sellainen maahantuonti, josta arvonlisä­verodirektiivin perusteella voitaisiin kantaa arvonlisäveroa. Yhteisön tuomioistuin on vastannut ennakkoratkaisukysymykseen tältä osin, ettei autoverosta suoritettava arvonlisävero ole arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu arvonlisävero. Näin ollen se on yhteensopiva direktiivin 33 artiklan kanssa. Tästä tuomioistuimen ratkaisusta ennakkorat­kaisu­kysymykseen 4 seuraa, että arvonlisäverodirektiivi ei sinällään ole esteenä kysymyksessä olevan veron kantamiselle.

Vastauksena viidenteen ennakkoratkaisukysymykseen yhteisöjen tuo­mio­istuin on todennut, että perustamissopimuksen 95 artiklan 1 kohta on esteenä kysymyksessä olevan autoverosta suoritettavan veron kan­tamiselle siltä osin kuin toisesta jäsenvaltiosta tuodusta käytetystä ajo­neuvosta tällaisena verona kannettava määrä ylittää kyseisessä jäsen­valtiossa jo rekisteröidyn samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyvän verosta jäljellä olevan määrän.

Siilin on lausunut tämän jälkeen käsiteltäessä hänen valitustaan kor­keimmassa hallinto-oikeu­dessa, että asiassa annettu ennakkoratkaisu merkitsee, ettei toisesta jäsenvaltiosta tuotavasta käytetystä autosta voida kantaa autoverolain 5 §:n mukaista arvonlisäveroksi nimitettyä veroa, koska samanlaisen Suomessa jo rekisteröidyn käytetyn auton arvoon ei sisälly lainkaan auto­verolain 5 §:n mukaista veroa. Jos veroa kannet­tai­siin, sitä kannettaisiin näin ollen enemmän kuin sitä on jäljellä saman­laisen käytetyn ajoneuvon arvossa, mikä on yhteisöjen tuomioistuimen mukaan kiellettyä. Koska autoverolain 5 §:n mukainen vero ei ole kuu­dennessa arvonlisä­verodirektiivissä tarkoitettu arvonlisävero, sen vähen­täminen varsinaisesta arvonlisäverosta johtaa siihen, että autoverolle laskettu arvonlisäveroksi nimitetty vero häviää auton arvosta.

Siilin on siten tuonut valitusasiaansa korkeimmassa hallinto-oikeudessa käsiteltäessä esille samankaltaisen oikeudellisen perusteen, johon A:n esittämä purkuhakemus perustuu. Korkein hallinto-oikeus ei kuitenkaan ole tulkinnut saamaansa ennakkoratkaisua tällä tavoin eikä ole hyväksynyt Siilinin näkemystä.

Siilinin esittämä näkemys on ollut myös yhteisöjen tuomioistuimen tiedossa ja komission asian käsittelyssä esittämä perustuu samankal­taiseen näkemykseen (asia C-101/00, tuomion kohta 111). Kuten edellä on jo selostettu, yhteisöjen tuomioistuin on ottanut kantaa komission esittämiin näkemyksiin tuomion kohdassa 113 ja pitänyt näitä seikkoja oikeudellisesti asiaan vaikutuk­settomina. Siilin on asiaansa ennakko­ratkaisun jälkeen korkeimmassa hallinto-oikeudessa käsiteltäessä puo­lestaan tältä osin lausunut, ettei mainittu tuomion kohta kuitenkaan tarkoita, että vähennyskelpoisuudella ei olisi merkitystä autoverolain 5 §:n mukaisen veron oikeudellisessa arvioinnissa, vaan että tällä viitataan komission kannanottoon, jonka mukaan vähennyskelpoisuus asettaisi sellaisen verovelvollisen, joka voi vähentää veron, parempaan asemaan kuin sellaisen, joka ei voi vähentää kannettavaa veroa. Vähen­nyskelpoisuuden vaikutuksella verovelvollisten yhdenvertaisuuteen ei ole Siilinin esittämän mukaan ollut merkitystä, vaan ratkaisevaa on ainoastaan se, että autoverolain 5 §:n mukaista veroa ei kanneta enem­pää kuin samanlaisten Suomessa jo rekisteröityjen autojen arvo sitä sisältää.

Arvioitaessa, olisiko yhteisöjen tuomioistuimen tuomio tullut ymmärtää Siilinin esittämällä tavalla, on otettava selostettujen kannanottojen perusteella huomioon, että yhteisöjen tuomio­istuimelle on tuotu esille arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan mukainen vähennys­oikeus. Tuomioistuimen tiedossa on näin ollen harmonisoidun arvon­lisäverojärjestelmän rakenne huomioon ottaen ollut, ettei arvonlisävero­velvollisen maahantuoman auton arvoon sisälly vähennysoikeuden vuoksi elv:iä, koska se vähennetään arvonlisäverosta. Tiedossa on myös ollut, että elv:n vähennysoikeuden liittyessä verolliseen liiketoimintaan auton verollinen myyntihinta sisältää toisaalta vähennystä vastaavan määrän arvonlisäveroa. Tuomioistuin on tämän järjestelmän syrjivyyden osalta nimenomaisesti todennut, ettei elv:n vähennysoikeudella ole asiassa merkitystä. Tuomioistuin on sen sijaan edellyttänyt suoritetta­vaksi samanlaisen vertailun kuin itse autoveron osalta ja pitänyt merki­tyk­sellisenä sitä, minkä verran samanlaisen käytetyn ajoneuvon arvoon sisältyy verosta jäljellä olevana määränä.

Korkein hallinto-oikeus on sekä Siilinin että A:n valituksiin antamissaan päätöksissä tulkinnut yhteisöjen tuomioistuimen tar­koit­taneen tältä osin arvoon sisältyvällä verosta jäljellä olevalla määrällä samanlaisen ajoneuvon arvoon sisältyvää jäljellä olevaa arvonlisäveroa tai aikaisempaa liikevaihtoveroa. Tätä tulkintaa on puoltanut tuomion edellä selostettu sisältö. Kun otetaan huomioon, mitä ennakkoratkaisussa on lausuttu, Siilinin vaatima johtopäätös, että korkeimman hallinto-oikeuden olisi tullut todeta elv:n periminen arvonlisäverodirektiivin vastaisuuden ja arvon­lisäverovelvolliselle säädetyn vähennysoikeuden vuoksi syrjiväksi, olisi lisäksi saattanut olla ristiriidassa saadun ennak­koratkaisun kanssa, koska yhteisöjen tuomioistuin oli nimenomaan todennut, ettei kysymyksessä ollut arvonlisävero eikä sen vähennys­oikeudella verollisen liiketoimin­nan yhteydessä ollut merkitystä.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavana Siilinin ja A:n valituksissa on siis ollut kysymys, onko nimenomaisista verolain sään­nöksistä poikettava yhteisön oikeuden nojalla. Se on ylimpänä muutok­senhakuasteena pyytänyt kysymyksestä yhteisöjen tuomioistuimen ennakko­ratkaisun Siilinin asiassa ja perustanut ratkaisunsa molemmissa tapauksissa tähän ennakko­ratkaisuun. A:n asiassa ei ole poikettu ennakkoratkaisuasiassa C-101/00 ( tulliasiamies ja Antti Siilin ) esitetystä kannasta.

2.4.4 Arviointi päätöksen tekemisen jälkeen annetun ratkaisun C-10/08 merkityksestä asiassa

Edellä esitetyllä tavalla korkein hallinto-oikeus on voinut purettavaksi haettua päätöstä tehtäessä katsoa, ettei EU-oikeus velvoita palaut­tamaan A:lle elv:iä vaaditulla tavalla. Elv:in EU-oikeuden vastaisuus on kuitenkin tullut uuteen valoon myöhemmin annetun tuomion C-10/08 ( komissio v. Suomi ) myötä.

Tuomiossa on komission kanteesta todettu, että Suomi ei ole noudattanut EY 90 artiklan ensimmäisen kohdan ja kuudennen arvonlisävero­direk­tiivin mukaisia velvoitteitaan, koska se on sallinut, että autoverolain 5 §:ssä tarkoitettu vero voidaan annetun arvonlisäverolain 102 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaisesti vähentää arvonlisäverosta. Tuomio on siten nimenomaisesti koskenut auton verolliseen käyttöön maahan tuovan oikeutta vähentää elv, kun taas tässä purkuasiassa ja tuomiossa C-101/00 on kysymys yksityisen maahantuojan velvollisuudesta suorittaa elv.

Palautuslakia koskevassa hallituksen esityksessä (HE 97/2009 vp) on asiassa C-10/08 annetun tuomion perusteluihin nähden katsottu tuomion tarkoitta­van sitä, että elv:in kantaminen ei-arvonlisäverovelvollisen yksityis­tuo­jan muusta jäsenvaltiosta tuomasta käytetystä ajoneuvosta on ollut yhteisön oikeuden vastaista. Elv:it on tämän vuoksi säädetty palau­tetta­vaksi erillislailla näille tahoille taannehtivasti niiden verotusten osalta, joita voidaan oikaista autoverolaissa säädetyn kolmen vuoden määräajan puitteissa.

Asiassa on arvioitava, mikä merkitys purettavaksi haetun päätöksen jälkeen annetulla tuomiolla C-10/08 on aikaisempien lainvoimaisten veropäätösten purkamisen edellytyksiä harkittaessa, kun tuomiosta ilmenee, että siinä esitettyä tulkintaa on tullut soveltaa taannehtivasti, mutta tästä tulkintakysymyksestä on jo aikaisemmin pyydetty yhteisöjen tuomioistuimen ennakkoratkaisu.

Korkein hallinto-oikeus toteaa, että vaikka asiassa C-10/08 annetun tuomion kohdasta 62 sinänsä ilmenee, että tuomiossa todettua EU-oikeu­den tulkintaa EU-oikeuden vastaisesta oikeustilasta Suomessa on tullut soveltaa jo ennen tuomion antamista ja siten myös silloin, kun A:n tekemää valitusta on käsitelty korkeimmassa hallinto-oikeu­dessa, tästä EU-oikeuden sisältöä tiettynä taannehtivana ajanjak­sona koske­vasta kysymyksestä erillisenä on pidettävä kysymystä siitä, missä laa­juudessa EU-oikeuden vastaiset verot ja maksut on taan­nehtivasti palautettava sovellet­taessa kansallisia menettelysääntöjä tehokkuus- ja vastaavuusperiaatteen sekä oikeusvarmuus­periaatteen mukaisesti tulkittuina. Tähän peruslähtökohtaan on kiinnitetty huomiota myös unionin tuomiois­tuimen oikeuskäytännössä (esimerkiksi asiassa C-542/08, Barth , 15.4.2010 annetun tuomion kohta 30).

Unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan jäsen­valtiolla on velvollisuus palauttaa vero- tai maksuvelvolliselle sellainen suoritus, joka on todettu EU-oikeuden vastaiseksi (esimerkiksi tuomio asiassa C-343/96, Dilexport , tuomion kohta 23 ja tuomio asiassa C-62/00, Marks and Spencer , tuomion kohta 30).

Palautusvaatimuksiin sovelletaan unionin tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaisesti sekä tehokkuus- että vastaavuusperiaatetta. Silloin kun asiasta ei ole annettu EU-oikeuden säännöksiä, kunkin jäsenvaltion sisäisessä oikeusjärjestyksessä voidaan määrittää toimi­val­taiset viranomaiset tai tuomioistuimet ja antaa menettelysäännöt oikeus­suojakeinoista, joilla turvataan EU-oikeuteen perustuvat vaati­muk­set. Nämä menettelysäännöt eivät saa olla epäedulli­sempia kuin ne, jotka koskevat samankaltaisia jäsenvaltion sisäiseen oikeuteen perustuvia vaatimuksia ( vastaavuusperiaate ) eivätkä ne saa olla sellaisia, että EU-oikeudessa vahvistettujen oikeuksien käyttäminen on käytän­nössä mahdotonta tai suhteettoman vaikeaa ( tehokkuusperiaate ).

Asiassa C-343/96 ( Dilexport ) annetussa tuomiossa yhteisöjen tuomio­istuin on katsonut, että vastaavuusperiaatetta ei voida tulkita siten, että jäsenvaltion olisi sovellettava edullisinta sääntelyä EU-oikeuden vastaisesti kannettuja veroja ja maksuja koskeviin palautusvaatimuksiin. Tuomion mukaan oikeussuojakeinojen käyttämistä koskevat määräajat ovat oikeusvarmuutta edistävinä EU-oikeuden mukaisia. EU-oikeuden vastaista on sen sijaan menettely, jossa yhteisöjen tuomiois­tuimen todettua tietynlaiset verot EU-oikeuden vastaisiksi jäsen­valtio säätää näiden suoritusten palauttamisedellytyksistä epäedullisem­min kuin vastaavien muiden suoritusten palauttamisedellytyksistä taikka takaisinsaantioikeuden käyttäminen tehdään tehokkuus­peri­aatteen vas­taisesti mahdottomaksi tai suhteettoman vaikeaksi (tuomion kohta 43).

Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä on toisaalta korostettu hallintoviranomaisten päätösten lainvoimaisuutta ja oikeusvoimaisuutta koskevien periaatteiden tärkeyttä pyrittäessä varmistamaan oikeusrau­haa, oikeusvarmuutta sekä oikeussuhteiden vakautta ja hyvää lainkäyt­töä. Oikeuskäytännössä on lisäksi painotettu, että menettelysäännöt määräytyvät pääsääntöisesti kunkin jäsenvaltion sisäisen oikeusjärjes­tyksen mukaisesti ja että muutoksenhakuun sovellettavia säännöksiä, mukaan lukien laissa säädetyt määräajat, sovelletaan samalla tavalla riippumatta siitä, onko asiassa kysymys EU-oikeuden vai kansalli­sen oikeuden toteuttamisesta (esimerkiksi asia C-453/00, Kühne & Heitz , tuomion kohta 24, asia C-224/01, Köbler , tuomion kohta 38 ja asia C-234/04, Kapferer , tuomion kohta 20). Asiassa C-2/06 ( Kempter ) anta­massaan tuomiossa yhteisöjen tuomioistuin on ennakkoratkaisuna lau­sunut, että EU-oikeudessa ei aseteta mitään ajallista rajoitusta lopul­liseksi tulleen hallintopäätöksen uudelleen tutkimista koskevan pyynnön esittämiselle ja että jäsenvaltiolla on edelleen vapaus yhden­mukaisesti tehokkuus- ja vastaa­vuusperiaatteiden kanssa vahvistaa kohtuulliset muutoksenhakua koskevat määräajat.

Unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä tehokkuusperiaatteen mukaiseksi on todettu se, että oikeussuojakeinojen käyttämiselle ase­tetaan kansallisesti kohtuulliset määräajat, joilla edistetään sekä vero­velvollisia että viranomaisia suojaavaa oikeusvarmuutta, vaikka määrä­ajan umpeen kuluminen tarkoittaa palautusvaatimuksen vanhentumista ja edun menetystä. Tehokkuus­periaatetta on sitä vastoin tietyin edelly­tyksin pidetty esteenä esimerkiksi sellaiselle kansalliselle lainsää­dän­nölle, jolla taannehtivasti lyhennetään määräaikaa, jonka kuluessa vero­velvollinen voi vaatia EU-oikeuden vastaisesti kannetun veron palauttamista (esimerkiksi asiat C-62/00 Marks & Spencer ja C-255/00 Grundig ).

Unionin tuomioistuin on ottanut useassa tuomiossaan kantaa siihen, mitä voidaan pitää palautusvaatimuksen esittämiselle asetettuna kohtuullisena määräaikana. Tuomioistuin on katsonut kohtuulliseksi esimerkiksi kol­men tai neljän vuoden määräajan, joka alkaa kulua riitautetun veron mak­supäivästä (esimerkiksi asiat C-228/96, Aprile , tuomion 34 kohta, C-260/96, Spac , tuomion kohta 19 ja C-88/99, Roquette Fréres , tuomion kohta 24).

Ratkaistavana olevassa tapauksessa verovelvollinen on käyttänyt oikeus­suojakeinonsa oikeusjärjestyksen mukaisessa määräajassa ja asia on käsitelty ylimmässä tuomioistuimessa oikeuskysymyksestä hankitun yhteisöjen tuomioistuimen ennakkoratkaisun pohjalta, mutta myöhem­män tuomion C-10/08 ( komissio v. Suomi ) perusteella arvioituna loppu­tulos elv:in osalta on kuitenkin osoittautunut EU-oikeuden vastaiseksi.

Edellä mainitun tuomion C-10/08 jälkeen kansallisella lainsäädännöllä on järjestetty EU-oikeuden vastaisten elv:in suoritusten palauttamis­menettely siten, että tämä vero palautetaan niille, joiden verotusta voidaan oikaista lain voimaantullessa tavanomaisten muutoksen­haku­säännösten puitteissa. Palautusjärjestelmä koskee lähtökohtaisesti vuonna 2006 ja sen jälkeen määrättyjä veroja. Lakia säädettäessä on niin ollen lähdetty siitä, ettei EU-oikeus edellytä tässä tilanteessa verojen palauttamista taannehtivasti pidemmältä ajalta, vaikka elv:n suorittamis­velvollisuuteen olisikin haettu muutosta, kuten A:n tapauksessa on tapahtunut.

Kun arvioidaan, seuraako EU-oikeudesta velvollisuus oikaista vero­tuksia purkumenettelyssä erityislailla säädettyä laajemmin, on otettava huomioon, että oikaisulle asetettu kolmen vuoden määräaika vastaa sitä, mitä sovelletaan kansallisissa tilanteissa. Määräaikaa ei voida pitää myöskään EU-oikeuden edellyttämän tehokkuusperiaatteen kannalta liian lyhyenä, kun otetaan huomioon unionin tuomioistuimen vastaaviin asioihin perustuva ratkaisukäytäntö.

Hallintolainkäyttölain 63 §:ssä on säädetty edellytyksistä, joiden nojalla lainvoiman saanut päätös voidaan purkaa. Pykälän 2 momentin mukaan päätöstä ei kuitenkaan saa purkaa, ellei se loukkaa yksityisen oikeutta tai julkisen edun katsota vaativan päätöksen purkamista. Lisäksi hallinto­lain­käyttölain 64 §:ssä on säädetty määräajasta, jona purkua on haettava.

Oikeusvarmuuden periaate edellyttää, ettei lainvoimaisiin päätöksiin yleensä puututa. Tämä on edellä selostetulla tavalla hyväksytty myös unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä siitä huolimatta, että seurauksena saattaa olla EU-oikeuden vastaisuuteen perustuvien palautusvaati­muk­sen vanhentuminen ja tällaisen saatavan menetys. Lainvoimaisen hallintopäätöksen purkaminen on viime kädessä kor­keimman hallinto-oikeuden kokonaisharkintaan perustuva toimen­pide, jota ei ole kansalli­sesti tarkoitettu säännönmukaisen muutoksenhaun laajuiseksi oikeus­suojakeinoksi. Purkujärjestelmän avulla voidaan sen sijaan yksittäis­tapauksittain korjata erilaisia oikeuden loukkauksia, joissa yksityinen tai yleinen etu vaatii lainvastaisen tai lainvastaiseksi osoittautuneen päätök­sen purkamista.

Korkein hallinto-oikeus toteaa, että kansallisissa soveltamistilanteissa lainvoiman saaneita verotuspäätöksiä ei vastaavissa tilanteissa järjes­telmällisesti tai säännönmukaisesti pureta. Purkujärjestelmän tarkoi­tuk­sena ei myöskään ole, että verotusten oikaiseminen tai muuttaminen siirtyisi kolmen vuoden oikaisumääräajan päätyttyä veroviranomaiselta korkeimman hallinto-oikeuden tehtäväksi käyttäen hyväksi korkeim­malle hallinto-oikeudelle yksinomaan kuuluvaa lainvoimaisten ratkai­sujen purkutoimivaltaa.

2.4.5. Johtopäätös

Harkittaessa sitä, onko päätös tuomiosta C-10/08 ( komissio v. Suomi ) ilmenevän kannan johdosta purettava, on otettava huomioon, että purettavaksi haettu päätös perustuu elv:in osalta aikai­semmin pyydet­tyyn ennakkoratkaisuun. Kysymys ei myöskään ole yksityisen kannalta merkittä­västä taloudelli­sesta rasituksesta, kun otetaan huomioon asian ja verolajin luonne sekä se, miten elv:iä vastaavan määrän syrjimätön verotus on sittemmin edellä selostetuilla laeilla 5/2009 ja 6/2009 toteu­tettu. Tähän nähden ja kun lisäksi otetaan huomioon unionin tuomio­istuimen oikeuskäy­tän­nössä EU-oikeuden vastaisten verojen ja maksu­jen palautukselle asetetut vaati­mukset tehokkuus-, vastaavuus- ja oikeus­varmuusperiaatteen mu­kaisesti tulkittuina, päätöksen purkamiseen ei ole hallintolainkäyttölain 63 §:n 2 momentin mukaisia yleiseen tai yksityi­seen etuun liittyviä edellytyksiä siitä huolimatta, että päätöstä on tuo­mion C-10/08 perus­teella pidettävä EU-oikeuden vastaisena. A:n hakemus on tämän vuoksi hylättävä.

3. Oikeudenkäyntikulut

Hallintolainkäyttölain 74 §:n 1 momentin mukaan asianosainen on vel­vollinen korvaamaan toisen asianosaisen oikeudenkäyntikulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että tämä joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahin­konaan. Mitä tässä pykälässä ja 75 §:ssä säädetään asianosaisesta, voidaan soveltaa myös päätöksen tehneeseen hallintoviranomaiseen. Hallintolainkäyttölain 74 §:n 2 momentin mukaan harkit­taessa julkisen asianosaisen korvausvelvollisuutta on otettava erityisesti huomioon, onko oikeudenkäynti aiheutunut viranomaisen virheestä.

A:n hakemus on hylätty. Kun otetaan huomioon hallintolain­käyttölain 68 § ja 74 §:n 1 ja 2 momentti, ei ole kohtuutonta, että A pitää oikeudenkäyntikulut vahinkonaan.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Matti Pellonpää, Matti Halén, Riitta Mutikainen, Hannele Ranta-Lassila ja Eija Siitari-Vanne. Asian esittelijä Petri Saukko.